Налоговые последствия признания сделки недействительной в банкротстве

Независимо от того, какой стороной в оспариваемой сделке вы выступаете, последствия в виде двусторонней реституции не обойдут вас стороной. Однако, фактическая реституция (возврат всего полученного по сделке сторонами друг другу) не полностью завершает историю с оспариванием сделки. Сторонам следует также задуматься и о налоговых последствиях.

Рассмотрим ситуацию, с которой столкнулись юристы Nasonov, Pirogov & Partners в своей практике.

Банкрот, до возбуждения дела о банкротстве (2013 год), заключает сделку по продаже 47-ми земельных участков по существенно заниженной цене. В банкротстве (2018 год) сделка оспорена, Судом применены последствия недействительности сделки — земельные участки подлежат возврату в конкурсную массу банкрота.

Самостоятельно должник исчислил и уплатил налог на прибыль по сделке по продаже объектов недвижимости в 2013 году. Налоговая служба в ходе проверки установила существенное занижение налоговой базы и доначислила налог на прибыль — еще несколько десятков миллионов. Соответственно, доначисленный налог был учтен и в составе требования Налогового органа при включении требований в реестр требований кредиторов банкрота.

Фактически, ввиду длительного процесса по снятию обременений, объекты недвижимости были возвращены банкроту в 2020 году (записи о праве собственности внесены в ЕГРН). Возник ряд логичных вопросов, что в таком случае происходит с уплаченным налогом? Подлежит ли такой налог возврату? А как быть с доначислением налога по недействительной сделке?

Если представить алгоритм действий по применению налоговых последствий недействительности сделки, то можно выделить следующие этапы:

Если представить алгоритм действий по применению налоговых последствий недействительности сделки, то можно выделить следующие этапы:
1. Возврат полученного по сделке и отражение в налоговом учете
Как следует из положений Гражданского кодекса РФ, недействительная сделка не влечет юридических последствий и недействительна с момента ее совершения. При этом, как отметил Высший Арбитражный Суд Р Ф еще в 2011 году, сами сделки не влекут налоговых последствий. Значение имеют финансово-хозяйственные операции, которые отражаются в бухгалтерском учете сторон сделки*.

Сам факт признания сделки недействительной Судом не является основанием для внесения изменений в налоговый учет сторон сделки. Таким образом, перерасчет налоговых обязательств осуществляется только после возврата сторонами всего полученного по сделке, то есть — отражения соответствующих операций в налоговом учете (в том периоде, в котором будут осуществлены операции по возврату).

* п. 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.11.2011 г. № 148 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 30 Налогового кодекса Российской Федерации».
2. Зачет излишне уплаченного налога
Согласно положениям Налогового кодекса РФ, сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику. При этом возврат сумм излишне уплаченного налога возможен только после зачета излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки (задолженности) налогоплательщика.

Между тем, в случае оспаривания сделки в банкротстве, возможность зачета излишне уплаченного налога существенно ограничена.

Так, в соответствии с Законом о банкротстве, одним из последствий введения процедуры наблюдения является недопущение прекращения денежных обязательств должника путем зачета, а в конкурсном производстве зачет допускается только при условии соблюдения очередности и пропорциональности удовлетворения требований кредиторов. Указанные правила устанавливаются в целях недопустимости преимущественного удовлетворения требований одних кредиторов, перед другими кредиторами должника.

В таком случае, положения о зачете в Налоговом кодексе РФ вступают в некоторое противоречие с положениями Закона о банкротстве.

На указанную ситуацию обратил внимание Верховный суд РФ*, отметив, что производимый налоговым органом зачет выступает формой взыскания задолженности по текущим платежам за счет излишне уплаченных сумм налогов, которые причитаются должнику к возврату из бюджета и, соответственно, должны формировать конкурсную массу. Проведение подобного зачета в банкротстве может быть оспорено, если эти действия повлекли нарушение очередности удовлетворения требований по текущим платежам.

Таким образом, в случае наличия более приоритетных очередей текущих платежей, подлежащих погашению, зачет по излишне уплаченному налогу в банкротстве невозможен, а при реестровом характере требований Налогового органа приведет к нарушению очередности удовлетворения требований кредиторов.

Однако, учитывая то обстоятельство, что зачет по налоговым обязательствам в банкротстве существенно ограничен, возникает вопрос: возможно ли обращение за возвратом излишне уплаченного налога сразу в судебном порядке, минуя административные процедуры?

* «Обзор судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства» (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 20.12.2016 г.) (ред. от 26.12.2018)
3. Обращение в Налоговый орган с заявлением о возврате налога VS. обращение в Суд
Исходя из положений Налогового кодекса РФ, зачет или возврат излишне уплаченного налога осуществляется на основании заявления налогоплательщика в административном порядке.

До настоящего времени в судебной практике был выработан подход, в соответствии с которым возврат излишне уплаченного налога в судебном порядке возможен только после исчерпания возможности первоначального обращения в Налоговый орган.

Верховный Суд Р Ф в августе 2020 года сформулировал интересную позицию, которая еще не получила своего распространения в практике нижестоящих судов. Рассматривая дело о возврате сумм излишне взысканных страховых взносов (ст. 79 НК РФ), ВС РФ отметил, что статья не указывает на возможность возврата излишне взысканных сумм налога только при соблюдении досудебного порядке урегулирования вопроса об их возврате.

Более того, высшая судебная инстанция обратила внимание на то обстоятельство, что не установлен обязательный досудебный порядок и иными федеральными законами. При этом установление в законе обязательного досудебного порядка рассмотрения спора является административным барьером для доступа к правосудию. Соответственно, наличие такого барьера должно четко и однозначно следовать из законодательства и практики его применения.

Верховный Суд РФ: «Подача заявления о возврате излишне взысканных платежей в налоговый орган до обращения в суд является правом налогоплательщика, но не его обязанностью».

Ст. 78 НК РФ (о зачете или возврате излишне уплаченных сумм налогов) аналогичным образом не содержит указания на обязательность обращения в административном порядке за возвратом (зачетом) налога в ФНС прежде обращения в судебном порядке.

Между тем возможность распространения позиции Верховного Суда РФ на ст. 78 НК РФ, регламентирующую возврат излишне уплаченного налога (по аналогии права) еще не нашла своего отражения в судебной практике. Обе ст. 78 и 79 НК РФ находятся в одной главе Налогового кодекса РФ, и представляется, что принципиальным образом между собой не отличаются. В любом случае, позиция Верховного Суда РФ направлена на обеспечение права налогоплательщика на возврат сумм налога, а административный порядок не должен быть направлен на воспрепятствование правомерной реализации указанного права.

Таким образом, до момента формирования устойчивой практики, следует обратить внимание на соблюдение административного порядка возврата излишне уплаченного налога (в том числе, на срок, предусмотренный ст. 78 НК РФ), во избежание потерь временных ресурсов.
4. Исключение доначисленного по недействительной сделке налога из реестра требований кредиторов должника
Нередко, как и в рассматриваемой ситуации, Налоговый орган самостоятельно доначисляет налог по сделке (ввиду занижения налоговой базы), которая впоследствии признается недействительной в банкротстве.

Признание такой сделки недействительной, соответственно, влечет «возврат» сторон в исходное положение, существовавшее до заключение такой сделки: продавец не продал товар, а покупатель не купил. Следовательно, обязанности уплачивать налог на прибыль не возникло.

В данном случае рекомендуется воспользоваться механизмом исключения части требования (по доначисленному налогу) из реестра требований кредиторов должника. Это неочевидное действие позволит увеличить процент удовлетворения требований кредиторов.

Возврат излишне уплаченного налога и исключение требований в части доначисленного налога — параллельные процессы (в первом случае — вне рамок дела о банкротстве, а во втором - в деле о банкротстве должника), инициирование которых позволит существенно сократить временные затраты и пополнить конкурсную массу.
Таким образом, признание сделки недействительной в банкротстве влечет наступление налоговых последствий: возникает переплата по налогу на прибыль, а в случае доначисления налога — требование в реестре, основания для которого отпали. Применение налоговых последствий можно представить в виде алгоритма, который следует из положений законодательства и судебной практики (уплата налога — признание сделки недействительной — реституция — возврат налога — исключение требований по доначисленному налогу из реестра). Изложенные выше этапы позволят «не забыть» о возможности пополнить конкурсную массу должника и обеспечить интересы кредиторов.
Сталкивались с ситуацией возникновения налоговых последствий признания сделки недействительной?
Спасибо за ответ!
После выхода гайда мы направим его бесплатно первым 50 желающим, а остальным предоставим скидку 50% на его покупку.
Задайте вопрос автору
Валерия Терюхова ответит Вам в ближайшее время.
Нажимая на кнопку «Отправить», вы даете согласие на обработку персональных данных и соглашаетесь c политикой конфиденциальности
16 МАРТА / 2021